Döviz Kurları - Kur Arşivi

Alış Satış
Dolar 3.7523 3.7591
Euro 4.6967 4.7052
Sterlin 5.2815 5.3090
Güncelleme Tarihi: 16.02.2018 - 15:30
Kullanacağınız kur bir gün önce belirlenen kur olmalıdır

E-Bülten

Duyuru ve gelişmelerimizden haberdar olmak için e-bülten listemize üye olabilirsiniz.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa Göre Örtülü Sermaye

ahmet özpınar -

Yeni Kurumlar Vergisi Kanunu (5520) 21.06.2006 Tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak yürürlüğe girmiştir.Bu kanunda en önemli değişiklikler örtülü kazanç ve örtülü sermaye müesseselerinde yapılmıştır, örtülü sermaye düzenlemesi 01.01.2006  tarihinde, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı düzenlemesi ise 01.01.2007 tarihinde yürürlüğe girmiştir.

 

YENİ ÖRTÜLÜ SERMAYE TANIMI ( KVK MADDE 12)

�Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin 3 katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.

 

Yukarıda belirtilen karşılaştırma sırasında, ana faaliyet konusuna uygun olarak faaliyette bulunan ve ortak veya ortakla ilişkili kişi sayılan banka veya benzeri kredi kurumlarından yapılan borçlanmalar % 50 oranında dikkate alınır. �

Yapılan yeni düzenleme ile ; Örtülü sermaye uygulamasında borç/öz sermaye oranı, ortakla ilişkili kişi ve öz sermaye tanımlarına açıklık getirilerek objektif kıstaslar konulmuş ve örtülü sermaye kapsamına girmeyecek borçlanmalar sayılmıştır.

 

1.            Örtülü Sermaye Kavramı Ve Borç/Öz Sermaye Oranı:

Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılacaktır.

 

Ø     İşletmede kullanılan borçların örtülü sermaye sayılabilmesi için;

  • Doğrudan veya dolaylı olarak ortak veya ortakla ilişkili kişiden temin edilmesi,
  • İşletmede kullanılması,
  • Bu şekilde kullanılan borcun hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşması,

gerekmektedir.

2.            Ortakla ilişkili 0lan Kişiler :

Ortağın doğrudan veya dolaylı olarak en az %10 oranında ortağı olduğu veya en az bu oranda oy ve kar payı hakkına sahip olduğu kurumu,

 

Doğrudan veya dolaylı olarak ortağın veya ortakla ilişkili bu kurumun sermayesinin, oy veya kar payı hakkına sahip hisselerinin en az %10�unu elinde bulunduran bir gerçek kişi veya kurumu ifade eder.

 

Örtülü sermaye uygulamasında, �ortak� sıfatının kazanılması yönünden, İMKB�de işlem gören hisselerin edinilmesi suretiyle konulan ortaklık bağı hariç olmak üzere hiçbir oran kısıtlaması mevcut değilken;  �ortakla ilişkili kişi� sıfatının tayininde %10�luk bir sınır getirilmiştir.

 

Ø     Kanun�un 12�nci maddesinin (5) numaralı fıkrasında, maddenin önceki fıkralarında belirtilen oranların borç veren ortaklar ve ortakların ilişkide bulunduğu kişiler için topluca dikkate alınacağı belirtilmiştir.

3.            Öz sermaye:

  • Kurumun dönem başındaki öz sermayesidir.
  • Öz sermaye öz kaynaklar toplamını ifade etmektedir. Vergi Usul Kanununun 192 nci maddesi uyarınca öz sermaye, aktif (mevcutlar ile alacaklar) toplamı ile borçlar arasındaki farktır.
  • Kurumun dönem başı öz sermayesinin sıfır veya negatif değerler taşıması durumunda söz konusu kurumun ortak ve ortaklarla ilişkili kişilerden yaptığı borçlanmaların tamamı örtülü sermaye olarak değerlendirilecektir.
  • Örtülü sermaye ile ilgili oranlar, borç veren ortaklar veya ortakların ilişkili olduğu kişiler için topluca dikkate alınacaktır.
  • Örtülü sermaye uygulamasında kapsama giren borcun tümünün değil, sadece öz sermayenin üç katını aşan kısmının örtülü sermaye sayılması ve bu kısma ilişkin faizlerin gider olarak kabul edilmemesi hüküm altına alınmıştır.
  • Maddede ayrıca borcun hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan kısmı örtülü sermaye olarak kabul edildiğinden, bu limiti aşan kısma isabet eden faizin geçici vergi dönemleri de dahil olmak üzere vergi matrahından indirilmesi mümkün olmayacaktır.

4.            Örtülü Sermaye Sayılmayacak Borçlanmalar:

  • Kurumların ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin sağladığı gayrinakdî teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar.
  • Kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin, banka ve finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin ederek aynı şartlarla kısmen veya tamamen kullandırdığı borçlanmalar.
  • 5411 sayılı Bankacılık Kanununa göre faaliyette bulunan bankalar tarafından yapılan borçlanmalar.
  • 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamında faaliyet gösteren finansal kiralama şirketleri, 90 sayılı Ödünç Para Verme İşleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname kapsamında faaliyet gösteren finansman ve faktoring şirketleri ile ipotek finansman kuruluşlarının bu faaliyetleriyle ilgili olarak ortak veya ortakla ilişkili kişi sayılan bankalardan yapılan borçlanmalar.

5.            Örtülü Sermaye Üzerinden Yapılan Ödemeler Veya Hesaplanan Tutarların Kar Payı Sayılması Ve Yapılacak Düzeltme İşlemleri :

Örtülü sermaye üzerinden ödenen faiz ve benzeri ödemeler veya hesaplanan tutarlar, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında, gerek borç alan gerekse borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı veya dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar sayılacaktır. Kur farkları bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.

a)    Borç Verenin Tam Mükellef Kurum Olması:

Borç veren tarafından düzeltme yapılırken, faiz gelirlerinden örtülü sermayeye isabet eden kısımlar kar payı geliri olarak dikkate alınacak ve şartların varlığı halinde iştirak kazançları istisnası olarak vergiden istisna edilecek; kur farkı gelirlerinden örtülü sermayeye isabet eden herhangi bir tutar var ise bu gelirler de vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alınmayacak; YTL�nin değer kazanması sonucu örtülü olarak konulmuş sermayeye isabet eden bir kur farkı giderinin mevcut bulunması halinde de bu gider vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır.

b)    Borç Verenin Dar Mükellef Kurum, Gerçek Kişi, Vergiye Tabi Olmayan Veya Vergiden Muaf Herhangi Bir Kişi Olması:

Borç para verenin dar mükellef kurum, gerçek kişi veya vergiden muaf herhangi bir kişi olması durumunda, örtülü sermaye üzerinden ödenen faizler borç veren nezdinde, örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibarıyla dağıtılmış kar payı olarak kabul edilir. Bu şekilde dağıtılmış kar payı, net kar payı tutarı olarak kabul edilecek ve brüte tamamlanarak belirlenen oranlarda vergi kesintisine tabi tutulacaktır. Örtülü sermayeye isabet eden kur farkı giderlerinin kar payı olarak kabul edilmesi ve dolayısıyla vergi kesintisine tabi tutulması söz konusu değildir. Ayrıca, tahakkuk eden ancak ödenmemiş olan faizlerin de henüz dağıtılmış bir kar payı olmaması nedeniyle kar payı stopajına tabi tutulması mümkün olmayacaktır.

Örnek 1 : (A) A.Ş.�nin 2006 hesap dönemi başındaki öz sermayesi 200.000 YTL�dir. Şirketin ortak ve ortakla ilişkili kişi sayılanlardan aldığı kredi ve borçların tutarı ve vadeleri şöyledir.

  • Şirketin ortağı tam mükellef (B) gerçek kişisinden 1 Kasım 2005 tarihinde alınan 300.000 YTL, 31 Aralık 2006 tarihinde geri ödenmiştir.
  • Şirketin ortağı dar mükellef (Y) kurumundan 10 Mart 2006 tarihinde bir yıl vadeli 200.000 ABD Doları kredi alınmıştır.Bu kredi 10 Mart 2007 tarihinde geri ödenmiştir.(Borcun alındığı tarihteki kur 1 ABD Doları =1,35 YTL)
  • Şirketin iştiraki durumunda bulunan Türkiye�de kurulu (C) Bankasından ise 1 Temmuz 2006 tarihinde, 2 yıllık 400.000 ABD Doları tutarında kredi alınmıştır. (Borcun alındığı tarihteki kur 1 ABD Doları =1,40 YTL)

Görüleceği üzere, (A) A.Ş.�nin 1 temmuz 2006 tarihine kadar yapmış olduğu borçlanmalar, şirketin öz sermayesinin üç katını aşmadığından örtülü sermaye uygulamasına ilişkin olarak yapılabilecek bir işlem bulunmamaktadır.Ancak, bu tarihten sonra Ortak (C) Bankasından alınan kredi nedeniyle, 31 Aralık 2006 tarihine (Ortak (B)�ye olan borcun ödendiği tarihe) kadar olan süre içinde, öz sermayenin üç katını aşan borçlanmanın örtülü sermaye olarak dikkate alınması ve bu tutara ilişkin olarak giderleştirilen faiz ve kur farklarının reddi gerekmektedir.

 

Bu veriler doğrultusunda, örtülü sermayenin kullanıldığı altı aylık (1 Temmuz 2006-31 Aralık 2006) sürede, kredi sözleşmelerine göre tespit edilen faiz oranı üzerinden tahakkuk ettirilen faiz giderleri ve kur farkı giderleri aşağıdaki gibidir.(31 Aralık 2006 tarihindeki Dolar Kuru; 1 ABD Doları = 1,45 YTL�dir.

Kredi Tutarı

Kredi Veren Ortak Kredi Tutarı (YTL Karşılığı Kur Farkı(YTL) Faiz(YTL) Toplam(YTL)

(B) Tam Mükellf.Gerçek Kişi   300.000 YTL           300.000 YTL                        0                 36.000                      36.000,00 YTL

(Y) Dar Mükellef Kurum         200.000 USD          270.000 YTL              10.000                  24.000                      34.000,00 YTL

(C) Bankası Tam Mükellef     400.000 USD           560.000 YTL/2           20.000/2              80.000/2                  100.000,00/2 YTL

GENEL TOPLAM                                                 850.000 YTL           20.000 YTL       100.000 YTL           120.000,00 YTL

 

Şirketin 2006 hesap döneminde kullandığı toplam borç miktarı 1.130.000 YTL olmakla birlikte, örtülü sermaye hesaplamasında (C) Bankasından alınan borç miktarının yarısı dikkate alınacaktır. Buna göre;

 

Örtülü Sermayenin Hesabında Dikkate Alınacak Toplam Borç Tutarı;

 

[300.000 + 270.000 + (560.000 / 2)] = 850.000 YTL olacaktır

Şirketin öz sermayesinin üç katı 600.000 YTL olduğundan, örtülü sermaye tutarı 250.00 YTL olacaktır.

Ortaklardan her birine isabet eden örtülü sermaye tutarı;

 

(B)�ye isabet eden Örtülü Sermaye                     [(300.000 / 850.000) x 250.000] =    88.235,29 YTL

(Y)�ye isabet eden Örtülü Sermaye                     [(270.000 / 850.000) x 250.000] =    79.411,77 YTL

(C)�ye isabet eden Örtülü Sermaye                     [(280.000 / 850.000) x 250.000] =    82.352,94 YTL

Toplam Örtülü Sermaye Tutarı                  ��������������.  = 250.000,00 YTL

(A) A.Ş. tarafından 1 Temmuz 2006 � 31 Aralık 2006 tarihleri arasında kullanılan 250.000 YTL tutarındaki örtülü sermaye nedeniyle kanunen kabul edilmeyen gider (KKEG) sayılacak kur farkı ve faiz gideri tutarı aşağıdaki gibi olacaktır.

Kur Farkı Gideri                  (250.000/850.000) x 20.000          =      5.882,35 YTL

Faiz Tutarı                           (250.000/850.000) x 100.000        =    29.411,76 YTL

TOPLAM                                (250.000/850.000) x 120.000        =    35.294,11 YTL

(A) A.Ş.�nin örtülü sermaye sayılan 250.000 YTL�lik örtülü sermaye niteliğindeki borcuna isabet eden isabet eden finansman gideri toplamı 35.294,11 YTL�dir. Bu tutar, (A) A.Ş. tarafından KVK�nun 11/1-b maddesine göre �örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur farkları ve benzeri giderler� KKEG olarak dikkate alınacaktır.

 

Ø  Borç Verenler Nezdinde Yapılacak Düzeltme ve Dağıtılmış Kar Payı Hesaplaması

  • (B) gerçek kişisi tarafından verilen kredinin, örtülü sermaye olarak kabul edilen  88.235,29 YTL�lik tutarına ilişkin kar payı (faiz) geliri [(88.235,29 / 300.000) x 36.000 =] 10.558,23 YTL olacaktır. Bu tutar (B) gerçek kişisine dağıtılmış net kar payı sayılacak olup, bu tutarın brüte tamamlanarak vergi kesintisi matrahı ve vergi kesintisi tutarı bulunacaktır. Kar payı stopajı [(12.456,75* x %15)] = 1.868,51 YTL
  • Dar mükellef (Y) kurumu tarafından verilen kredinin örtülü sermaye olarak kabul edilen 79.411,77 YTL�lik tutarına ilişkin;

Kur farkı geliri                [(79.411,77 / 270.000) x 10.000] =   2.941,18 YTL

Kar payı (faiz) geliri        [(79.411,77 / 270.000) x 24.000] =    7.058,82 YTL

Toplam                                                                      = 10.000,00 YTL

Dar mükellef (Y) kurumuna dağıtılmış sayılan kar payı tutarı 7.058,82.-YTL brüte tamamlanarak vergi kesintisi tutarı bulanacaktır ve kur farkı geliri ise dar mükellef kurum için Türkiye�de vergilendirilecek bir kazanç unsuru sayılmayacaktır.

 

Kar payı stopajı [(8.304,49* x %15)] = 1.245,67 YTL

 

  • Tam Mükellef (C) bankası tarafından verilen kredinin örtülü sermaye niteliğindeki 82.352,94.-YTL tutarına ilişkin;

Kur farkı geliri                [(82.352,94 / 280.000) x 10.000] =  2.941,17 YTL

Kar payı (faiz) geliri        [(82.352,94 / 280.000) x 40.000] = 11.764,71 YTL

Toplam                                                                      = 14.705,88 YTL

(C) Bankasına dağıtılmış sayılan kar payı tutarı, vergi kesintisine tabi olmayacak ve tam mükellef kurum için iştirak kazancı sayılacaktır. Kur farkı geliri ise vergilendirilecek bir kazanç unsuru sayılmayacaktır.

(*) Brüt tutar hesaplanmasına ait formül.

Brüt Tutar=  [(Net ödenen tutarx100) / (100-Vergi oranı)]